<<
>>

Учетная процедура системы функционального калькулирования

Исследование организационного аспекта системы функционального калькулирования необходимо начинать с исследования сущности и содержания ее учетной процедуры.

Существуют две точки зрения относительно сущности понятия «учетная процедура» в бухгалтерском учете.

Согласно первой точки зрения ([95], [105]) учетная процедура отождествляется с учетным процессом и включает весь комплекс бухгалтерских действий по составлению и обработке первичных документов до составления бухгалтерской отчетности (рис. 13).

Рис. 13. Элементы учетной процедуры, отождествляемой с учетным

процессом

Вторая точка зрения ([80]) разделяет понятия «учетный процесс» и «учетная процедура», предполагая, что учетная процедура является законченной последовательностью действий, отдельным этапом учетного процесса. Исходя из данной точки зрения, учетный процесс состоит из выполнения последовательных учетных процедур по ведению первичных учетных документов, аккумуляции учетной информации в учетных регистрах и отражению учетных записей на счетах учета, формированию бухгалтерской отчетности (рис. 14).

Рис. 14. Совокупность учетных процедур, составляющих учетный

процесс

Автор разделяет и в своем дальнейшем исследовании придерживается первой точки зрения, считая, что учетная процедура представляет собой последовательность действий по составлению и обработке первичных документов до составления бухгалтерской отчетности. Исходя из этой позиции, учетная процедура системы функционального калькулирования - это последовательность действий при отражении хозяйственных операций, осуществляемых с целью двухэтапного распределения затрат: сначала - по видам деятельности, затем - по продуктам производства / клиентам.

Учетная процедура системы функционального калькулирования включает следующие элементы: определение последовательности действий для отражения хозяйственных фактов в системе учета; аккумуляция учетной информации в учетных регистрах; отражение учетных записей на счетах учета;

составление внутренней отчетности по видам деятельности (рис. 15).

Определение по- Аккумуля- Отраже-
следовательности ция учетной ние
действий для от- информации учетных
ражения хозяйст- в учетных записей
венных фактов в —> регистрах —> на сче-
системе функ- тах учета
ционального
калькулирования

Учетная процедура системы функционального калькулирования)

Составление внутренней отчетности по видам деятельности

Составление и обработка первичных документов

Рис. 15. Элементы учетной процедуры системы функционального

калькулирования

Разработке и выполнению учетной процедуры функционального калькулирования предшествуют подготовительные этапы, которые предполагают: дифференциацию видов деятельности; дифференциацию объектов учета; выделение драйверов затрат.

Подготовительные этапы осуществляются перед первым выполнением

учетной процедуры функционального калькулирования, в дальнейшем дифференцировать виды деятельности, объекты учета и драйверы затрат ежемесячно нет необходимости, достаточно их корректировать в случае несущественных изменений в деятельности коммерческих организаций (изменение последовательности выполнения некоторых видов деятельности, прекращении производства отдельных продуктов).

В случае изменений в деятельности организации, существенно преобразующих всю последовательность и количество выполняемых видов деятельности, полностью модифицирующих номенклатуру продуктов производства, подготовительные этапы следует выполнять каждый раз после таких изменений, чтобы учесть их при выполнении учетной процедуры функционального калькулирования.

Подготовительные этапы не являются составной частью учетной процедуры функционального калькулирования, но без их выполнения невозможна практическая реализация учетной процедуры функционального калькулирования.

Первый этап предусматривает дифференциацию и структурирование видов деятельности, что позволяет создать базу для дальнейшего распределения затрат по видам деятельности.

Дифференциация видов деятельности осуществляется по следующим группам: основные виды деятельности (создают ценность продукта для конечного потребителя) вспомогательные виды деятельности (не создают добавленную ценность продукта, но необходимы для обслуживания основных видов деятельности); непроизводительные виды деятельности (не создают добавленную ценность продукта, не обслуживают основные виды деятельности, но включают в себя непроизводительные затраты, например, на исправление брака, простои).

Дифференциация видов деятельности производится следующими методами: методы, не требующие измерений времени работы персонала или производственного оборудования; методы, требующие измерений времени работы персонала, осуществления подготовительно-заключительных работ, обслуживания рабочего места, перерывов на отдых, а также обслуживания оборудования.

Первая группа методов дифференциации видов деятельности включает: составление перечня видов деятельности; разработку карт взаимосвязей и составление блок-схемы видов деятельности; тестирование видов деятельности.

Указанные методы дифференциации видов деятельности могут применяться независимо друг от друга, а также параллельно, дополняя друг друга.

Составление перечня (списка) видов деятельности осуществляется с учетом их классификации по двум критериям: осуществление видов деятельности для создания добавленной ценности продукта для конечного потребителя (основной вид деятельности); осуществление видов деятельности для обслуживания основного вида деятельности (вспомогательный вид деятельности) [154, с.

156].

Отдельную группу составляют виды деятельности, не удовлетворяющие ни одному из перечисленных критериев, которые связаны с непроизводительными затратами, например, на исправление брака. Практическое применение метода составления перечня видов деятельности осуществлялось в ООО «Эксплуатирующая компания Реал Инжиниринг 36» (ООО «ЭКРИ 36»). Эта коммерческая организация занимается оказанием услуг по профессиональной уборке и уходу за объектами недвижимости различного функционального назначения (рис. 16).

Демонстрация взаимосвязей видов деятельности позволяет исследовать их взаимодействие (рис. 17).

Рис. 16. Перечень видов деятельности (на примере ООО «ЭКРИ 36»)

Тестирование видов деятельности позволяет выявить основные виды деятельности на основе критериев их важности с точки зрения организации и обслуживания производственного и сбытового процесса. В качестве таких критериев могут быть рассмотрены любые факторы, которые в значительной степени влияют на конкурентоспособность организации и ее положение на рынке.

матрицы тестирования (табл. 10).

Матрица тестирования видов деятельности по критериям, доли ед.

(на примере ООО «ЭКРИ 36»)

Таблица 10

„ Критерии Виды дея- r г

~—оценки

тельности ------—

Затраты

Качество

Общая

оценка

Вес критерия

1

2

-

Чистка стен

1

3

7

Мойка окон

1

1

3

Вывоз мусора

5

5

15

Механизированная влажная уборка напольных покрытий

5

5

15

Ручная сухая уборка напольных покрытий

4

5

14

Матрица тестирования видов деятельности имеет следующие особенно

сти: в крайнем левом столбце матрицы перечислены все возможные виды деятельности, которые осуществляются в организации; в верхней строке матрицы указаны критерии оценки, каждому из которых присвоен вес, учитывающий его относительную важность (шкала важности индивидуальна, например, от одного до пяти); для вида деятельности проставляется степень его влияния на критерий оценки (шкала важности индивидуальна, например, от одного до пяти); в крайнем правом столбце указаны сумма произведений степеней влияния каждого вида деятельности на каждый из критериев оценки и весов этих критериев. Эти значения показывают общий вклад данной функции в результаты деятельности организации. Чем они больше, тем более ключевое значение имеют соответствующие виды деятельности для учета и управления, следовательно, тем больше оснований его включения в список видов деятельности.

Следует также отметить, что такое тестирование в значительной степени субъективно. Поэтому числовые значения итоговых оценок, полученные в результате тестирования, служат для выбора направления, а не для получения абсолютного результата. Чем большее число сотрудников участвует в тестировании, тем более точными будут полученные результаты.

Вторая группа методов приобретает актуальность в случае осуществления большого количества видов деятельности (в том числе вспомогательных), среди которых необходимо выбрать ключевые, участвующие в распределении затрат в системе функционального калькулирования. При этом в качестве критерия такого отбора используется время выполнения функции, которое включает время на осуществление подготовительно-заключительных работ, время обслуживания рабочего места, время перерывов на отдых, а также время обслуживания оборудования. Критерий времени предложен нами исходя из того, что в большинстве случаев именно самые длительные по времени виды деятельности являются самыми трудоемкими, энергоемкими и, следовательно, затратными, оказывая, таким образом, наибольшее влияние на себестоимость продукта производства, поэтому именно такие виды деятельности необходимо отслеживать. Основная цель применения второй группы методов - измерение продолжительности видов деятельности. Вторая группа методов дифференциации видов деятельности включает: фотографию рабочего времени; хронометраж; фотохронометраж.

Фотография рабочего времени предполагает непрерывное наблюдение и измерение всех затрат времени на протяжении рабочего дня (смены) [74, с. 75]. Если в течение смены с определенной частотой повторяется один и тот же процесс, состоящий из повторяющихся функций, то проводится фотография рабочего дня только той части рабочей смены, которая соответствует этому процессу.

Хронометраж предполагает измерение затрат рабочего времени на выполнение циклически повторяющихся элементов операции, причем в измерения включается исключительно оперативное время процесса (исключая время перерывов и простоев).

Фотохронометраж является комбинированным видом наблюдения, при котором параллельно с фотографией использования рабочего времени в отдельные его периоды тем же субъектом наблюдения проводится хронометраж [10, с. 84].

Итогом применения вышеперечисленных методов дифференциации видов деятельности является формирование структуры основных и вспомогательных видов деятельности (центров видов деятельности) организации. Структура видов деятельности ООО «ЭКРИ 36» показана в табл. 11.

Таблица 11

Структура видов деятельности ООО «ЭКРИ 36»

Тип вида деятельности

Перечень видов деятельности

Основные виды деятельности

Ручная сухая уборка напольных покрытий

Влажная ручная уборка напольных покрытий

Влажная механизированная уборка напольных покрытий

Чистка внутренних стен

Мойка внешних фасадов

Мойка витрин

Чистка мебели

Ручная уборка территории

Механизированная уборка территории

Уход за газонами

Нанесение дорожной разметки

Вывоз ТБО

Вспомогательные виды деятельности

Управление организацией

Снабжение ТМЦ

Ремонт и содержание уборочной техники внутреннего клининга

Ремонт и содержание автотехники внешнего клининга

В табл. 11 представлен сокращенный перечень видов деятельности и отсутствует их группировка по центрам видов деятельности. Такая группировка и полный список видов деятельности ООО «ЭКРИ 36» представлены в Приложении 1.

Следующий подготовительный этап предполагает дифференциацию объектов учета.

В качестве объекта учета затрат в системе функционального калькулирования могут выступать как продукты производства, так и клиенты. Совокупность таких объектов рационально детализировать с учетом отличий в дизайне или объемах выпуска. Степень такой детализации зависит от потребностей менеджмента в глубине полученной учетной информации для последующего ана-

Следующий этап предполагает выделение драйверов затрат для распределения пулов затрат видов деятельности по объектам учета.

Выделение драйверов затрат предполагает: установление круга участников анализа драйверов затрат и проведение опроса; обработку полученной информации.

Поскольку необходимо выявить драйверы по нескольким видам деятельности, постольку для проведения опроса необходимо привлекать участников, представляющих эти виды деятельности. Опрос участников в значительной степени субъективное исследование, поэтому чем большее число сотрудников участвует в опросе, тем более точными будут полученные результаты.

Проведение опроса осуществляется с помощью методов «мозгового штурма» (метод, при котором участники по очереди либо спонтанно высказываются по проблеме выявления драйверов затрат) и анкетирования (письменный вариант метода «мозгового штурма»).

Формальность и спонтанность метода «мозгового штурма» затрудняет возможность установления факторов возникновения затрат, поэтому нами рекомендуется применение анкетирования, позволяющего добиться анонимности участников опроса в условиях ограниченности времени его проведения.

Предложенные методы позволяют установить драйверы затрат. Перечень драйверов затрат, выделенных в ООО «ЭКРИ 36», представлен в Приложении Особенность деятельности ООО «ЭКРИ 36» состоит в том, что ее невозможно однозначно отнести к трудоемкой, материалоемкой или капиталоемкой, поскольку при оказании услуг по профессиональной уборке и уходу за объектами недвижимости одновременно применяется ручной, машинный труд, затрачивается большое количество материалов (химии, специализированных моющих средств, реагентов, удобрений и проч.). С учетом данной особенности автором выделены смешанные драйверы затрат для каждого отдельного центра видов деятельности.

Величина пула затрат на выполнение видов деятельности по клинингу мест общего пользования (МОП) непосредственно зависит от обрабатываемой площади, поскольку большинство видов деятельности внутреннего клининга МОП выполняются с одинаковой частотой (либо ежедневно, либо по необходимости) и только площадь МОП влияет на объем понесенных затрат. Аналогично влияют на затраты по содержанию территории, сбору, хранению и вывозу твердых бытовых и пищевых отходов площадь прилегающих территорий, объем вывозимого мусора соответственно. Таким образом, в ООО «ЭКРИ 36» для центров видов деятельности по клинингу МОП, содержанию территории, сбору, хранению и вывозу ТБО применяются натуральные показатели площадей и объемов вывозимого мусора.

Величина пула затрат на выполнение видов деятельности по клинингу мест операторской деятельности (МОД) непосредственно зависит от частоты выполнения видов деятельности и площади арендатора. Затраты по услугам промышленного альпинизма находятся в прямой зависимости от частоты мойки фасадов и атриумов и их площади. Таким образом, для центров видов деятельности по клинингу мест операторской деятельности и услугам промышленного альпинизма применяются смешанные операционные драйверы, учитывающие частоту выполнения видов деятельности.

Для распределения пулов затрат вспомогательных видов деятельности (ремонт и обслуживание уборочной техники, машин, оборудования; управление организацией; снабжение химией и ТМЦ) автором выделены драйверы затрат, основанные на количественном аспекте основных видов деятельности. Для затрат по ремонту уборочных машин и оборудования выбран временной драйвер, показывающий время работы оборудования по центрам основных видов деятельности; для затрат по управлению организацией - среднесписочная численность рабочих по центрам основных видов деятельности, поскольку именно управление персоналом, координация его действий на больших площадях при большом количестве арендаторов занимает большую часть рабочего времени административно-управленческого персонала. Для распределения затрат по снабжению ООО «ЭКРИ 36» химией и прочими материалами применяется показатель потребности в материалах по основным центрам видов деятельности,

сформированной в начале месяца (в рублях).

Наличие информации о видах деятельности, объектах функционального калькулирования и драйверах затрат является обязательным, поскольку собранная информация является исходной для организации учета и выполнения этапов учетной процедуры калькулирования затрат по выделенным видам деятельности и объектам учета.

Учетные процедуры функционального калькулирования различны для разных организаций, отличающихся технологическим процессом, но абстрагирование от индивидуальных особенностей и отличий позволяет выделить основные элементы (этапы) учетной процедуры, которые в той или иной степени применяют все организации, ведущие учет по видам деятельности: распределение прямых затрат по основным и вспомогательным видам деятельности; формированием пулов затрат основных и вспомогательных видов деятельности; распределение пулов затрат видов деятельности по продуктам производства пропорционально ставкам драйверов затрат; отнесение прямых затрат на продукты производства.

Рис. 20 дает графическое представление учетных процедур функционального калькулирования.

Распределение пулов затрат вспомогательных видов деятельности по продуктам производства может осуществляться либо напрямую, либо путем перераспределения пулов затрат вспомогательных видов деятельности сначала на основные виды деятельности, а затем в составе пулов затрат основных видов деятельности они распределяются на продукты производства / клиентов. Выбор того или иного варианта распределения пулов затрат вспомогательных видов деятельности зависит от существования драйверов затрат, которые смогут напрямую связать пулы затрат вспомогательных видов деятельности с продуктами производства. Существование таких драйверов затрат зависит от индивидуальных условий деятельности коммерческой организации.

Рис. 20. Общая схема учетной процедуры функционального

калькулирования

В ООО «ЭКРИ 36» найти такие драйверы не представляется возможным, поскольку выполнение вспомогательных видов деятельности обусловлено необходимостью обслуживания основных видов деятельности, поэтому в этой коммерческой организации пулы затрат вспомогательных видов деятельности сначала перераспределяются на пулы затрат основных видов деятельности, а затем в составе пулов затрат основных видов деятельности - на продукты производства / клиентов (рис. 21).

Отнесение прямых затрат на основные и вспомогательные виды деятельности составляет первый этап учетной процедуры функционального калькулирования.

Рис. 21. Схема учетной процедуры функционального калькулирования в

ООО «ЭКРИ 36»

Затраты группируются по основным и вспомогательным видам деятельности, а в их разрезе по экономическим элементам: материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие расходы.

Итогом выполнения указанного этапа учетной процедуры является формирование пулов затрат по видам деятельности в разрезе элементов затрат, которые определяют себестоимость видов деятельности (табл. 12).

Таблица 12

Формирование пула затрат ООО «ЭКРИ 36» по основному

виду деятельности «клининг мест операторской деятельности»

в августе 2013 г.

Элементы затрат

Затраты, тыс. руб.

Фактический, %

Расходные материалы

1 644

30%

Оплата труда

2487

46%

Отчисления на социальные нужды

746

14%

Прочие расходы

541

10%

Общий пул затрат

5 418

100%

Следующий этап процедуры системы функционального калькулирования предполагает распределение пулов затрат видов деятельности по объектам учета. Данная процедура становится завершающей в распределении косвенных по отношению к продуктам производства затрат. Результатом ее выполнения становится рассчитанная себестоимость продуктов производства (клиентов).

Система функционального калькулирования становится особенно актуальной при распределении пула затрат вида деятельности «клининг мест операторской деятельности (МОД)». Эта актуальность объясняется тем, что различные арендаторы предъявляют разные требования к перечню оказываемых им услуг и периодичности выполнения видов деятельности, поэтому себестоимость оказываемых услуг (в расчете на 1 кв. м арендатора) должна иметь разное значение для различных арендаторов.

Распределение пула затрат вида деятельности «клининг мест операторской деятельности» осуществляется пропорционально ставке драйвера затрат. Согласно Р. Каплану и Р. Куперу ставка драйвера затрат (СтДЗ) в системе функционального калькулирования представляет собой долю пула затрат вида деятельности (Пвд), приходящуюся на единицу драйвера затрат (ДЗ), то есть рассчитывается стоимость единицы драйвера затрат [63, с. 175]. Произведение ставки драйвера затрат на значение драйвера затрат (ДЗ1), приходящееся на данный продукт производства (клиента) определяет величину затрат, распределенную на данный продукт производства (клиента) (З):

СтДЗ = Пвд / ДЗ;

З = ДЗ1 * СтДЗ.              (2)

Формулы (1) и (2) определяют значения ставки драйвера затрат и величины затрат, распределенных на продукты производства (клиентов).

В качестве драйвера затрат в ООО «ЭКРИ 36» для распределения пула затрат вида деятельности «клининг мест операторской деятельности» выбраны частота осуществления клининга арендаторов и площадь напольных покрытий арендатора. Распределение пулов затрат основных видов деятельности в ООО «ЭКРИ 36» приведено в табл. 13. Отметим, что распределение пула затрат вида деятельности «клининг мест операторской деятельности» для простоты и наглядности будет представлено нами на примере трех арендаторов (магазины одежды Love Republic, Hamp;M и Lady amp; Gentleman), а величина распределяемого пула затрат вида деятельности «клининг мест операторской деятельности» составляет 6 100 руб. (вместо 5 418 тыс. руб., посчитанного выше за август месяц 2013 г.). Процедура распределения затрат для остальных арендаторов аналогична.

Таблица 13

Распределение пула затрат вида деятельности «клининг МОД» по арендаторам в ООО «ЭКРИ 36» в августе 2013 г. с помощью функционального

калькулирования

Величина пула затрат вида деятельности "клининг МОД", руб.

6 100

Арендатор

Драйвер

затрат

Hamp;M

Love Republic

Lady amp; Gentleman

Итого

1

2

3

4

5

Площадь арендатора, кв.м.

85

40

60

185

Частота уборки напольных покрытий, ед./месяц

15

30

15

-

Частота чистки стен, дверей, ед./месяц

4

8

4

-

Частота мытья окон в месяц, ед.

нет

2

нет

-

Величина драйвера затрат, кв.м.

5 100 (85*15*4)

19 200 (40*30*8*2)

3 600 (60*15*4)

27 900

Ставка драйвера затрат, руб./кв.м

0,22

(6100 / 27900)

-

Окончание табл. 13

1

2

3

4

5

Затраты по виду деятельности "клининг МОД", приходящиеся на арендатора, руб.

1 115

4 198

787

6 100

Сравним результаты применения системы функционального калькулирования с результатами применения традиционной калькуляционной системы (среди традиционных калькуляционных систем для ООО «ЭКРИ 36» наиболее подходящей является попроцессное калькулирование). При попроцессном калькулировании в качестве базы распределения затрат используется площадь арендаторов, то есть не учитываются индивидуальные потребности арендаторов в частоте выполнения видов деятельности, однако, зачастую именно арендаторы с меньшей площадью помещений требуют более частой уборки и чистки напольных покрытий, мебели. Затраты на арендатора обусловливаются относительной сложностью (частотой) его обслуживания, а не его площадью. Для указанных выше трех арендаторов распределение затрат при попроцессном калькулировании будет выглядеть следующим образом (табл. 14):

Таблица 14

Распределение пула затрат вида деятельности «клининг МОД» по арендаторам

в ООО «ЭКРИ 36» в августе 2013 г. (попроцессное калькулирование)

Величина пула затрат вида деятельности "клининг МОД", руб.

6100

Арендатор

Драйвер

затрат

Hamp;M

Love

Republic

Lady amp; Gentleman

Итого

Площадь арендатора, кв.м.

85

40

60

185

Ставка драйвера затрат, руб./кв.м

32,97

Затраты по виду деятельности "клининг МОД", приходящиеся на арендатора, руб.

2 803

1 319

1 978

6 100

Из табл. 14 видно, что применение в качестве драйвера затрат площади арендатора приводит к завышению себестоимости арендатора Hamp;M - арендатора с большей площадью, но требующего меньшего количества уборок в месяц. Себестоимость обслуживания арендатора Love Republic, требующего больше усилий по обслуживанию и имеющего наименьшую из трех арендато-

ров площадь, будет занижена. Такое сравнительное применение систем функционального и попроцессного калькулирования доказывает точность измерения себестоимости, посчитанной с помощью системы функционального калькулирования, за счет применения большего количества драйверов затрат.

Завершающий этап учетной процедуры процесса калькулирования себестоимости предполагает отнесение прямых затрат на продукты производства.

Применение указанной учетной процедуры системы функционального калькулирования позволяет калькулировать себестоимость продуктов производства путем промежуточного разнесения затрат по видам деятельности, которые являются причиной возникновения затрат, с последующим их распределением по продуктам производства/ клиентам. Такое двухэтапное распределение, а также применение большого количества драйверов затрат, не зависящих от объемов производства, повышает точность учетной информации для принятия управленческих решений.

Учетная процедура системы функционального калькулирования тесно связана с ее подсистемой — функциональным бюджетированием, которое модифицирует функциональное калькулирование, переориентируя его с калькулирования фактически произведенных затрат на планирование прямых и косвенных затрат производства, то есть планирование себестоимости производства продуктов еще до того, как все операции (функции) будут выполнены. Поэтому, исследуя учетную процедуру системы функционального калькулирования, следует также исследовать этапы функционального бюджетирования как подсистемы функционального калькулирования.

Как уже было рассмотрено выше, информационным источником функционального бюджетирования является функциональное калькулирование, предоставляющее информацию о структуре основных и вспомогательных видов деятельности, учетные данные о стоимости единицы драйверов затрат. Поэтому при внедрении функционального бюджетирования рационально использовать в качестве информационной базы программное обеспечение, в котором уже ведется функциональное калькулирование. Общее программное обеспечение уменьшит трудоемкость и повысит гибкость функционального бюджетирования в ответ на изменения условий деятельности организации.

При организации системы функционального бюджетирования следует учитывать ряд сформулированных автором допущений. Такие допущения необходимы для того, чтобы сохранить условия внешней по отношению к организации среды максимально неизменными, статичными, постоянными, чтобы минимизировать погрешности при осуществлении бюджетирования затрат. Нами выделены следующие допущения: цены на материалы в течение периода, на который составляется бюджет, остаются неизменными по сравнению с последним отчетным периодом, в котором осуществлялось функциональное калькулирование; объем производства (в ООО «ЭКРИ 36» - это убираемая площадь) является единственным фактором, влияющим на изменение затрат; ассортимент продуктов производства и перечень видов деятельности (в ООО «ЭКРИ 36» - это перечень оказываемых услуг по клинингу и благоустройству) в течение периода, на который составляется бюджет, не меняется и аналогичен ассортименту продуктов производства в последнем отчетном периоде, в котором осуществлялось функциональное калькулирование.

Главное допущение, которое положено в основу функционального бюджетирования, заключается в неизменности частоты выполнения видов деятельности по каждому типу продукта или клиента в течение периода, на который составляется бюджет по сравнению с последним отчетным периодом, в котором осуществлялось функциональное калькулирование, то есть распределение драйвера затрат по продуктам и клиентам не изменяется по сравнению с последним отчетным периодом.

Этапы функционального бюджетирования обратные по отношению к этапам, составляющим учетную процедуру функционального калькулирования, и включают: планирование объемов производства продукта; планирование пулов затрат видов деятельности.

Графическое представление этапов процедуры функционального бюджетирования представлено нами на рис. 22.


Рис. 22. Схема функционального бюджетирования в системе функционального калькулирования

Первый этап функционального бюджетирования предполагает планирование объема производства продукта (составление бюджета производства).

Планирование объема производства продукта в ООО «ЭКРИ 36» (площадей напольных покрытий, фасадов, объемов вывоза мусора) имеет некоторые особенности: площади убираемых напольных покрытий мест общего пользования, фасадов постоянны и могут незначительно изменяться между отчетными периодами; площади убираемых напольных покрытий мест операторской деятельности (МОД) могут существенно изменяться между отчетными периодами, поэтому планирование площадей МОД осуществляется на основе ежемесячной информации, предоставляемой службой арендных отношений.

Информация о запланированных площадях является исходной для осуществления функционального бюджетирования в ООО «ЭКРИ 36», которое направлено на составление бюджета косвенных затрат производства в разрезе элементов затрат (пулов затрат видов деятельности).

Первый этап процедуры функционального бюджетирования затрат предполагает планирование пулов затрат видов деятельности с помощью показателя затрат вида деятельности при производстве единицы продукта. Данные для такого расчета следует брать в последнем отчетном периоде, в котором выполнялась учетная процедура функционального калькулирования. В ООО «ЭКРИ 36» таким отчетным периодом автором выбран август 2013 г., в нем имело место следующее распределение затрат (табл. 15).

Таблица 15

Расчет затрат вида деятельности при производстве единицы продукта

(1 кв. м. площади МОП) в ООО «ЭКРИ 36» за август 2013 г.

Виды деятельности, участвующие в производстве продукта

Пулы затрат видов деятельности, распределенные на весь объем продукта, руб.

Объем производства продукта, кв. м

Пулы затрат видов деятельности, распределенные на единицу продукта, руб.

Удельная доля затрат каждого вида деятельности в косвенных затратах, %

Клининг МОП

494 900

35000

14,14

76,15%

Ремонт поломоечного оборудования

130 000

3,71

20,00%

Хранение и доставка ТМЦ

25 000

0,71

3,85%

ИТОГО

649 900

18,57

100,00%

Информация о затратах видов деятельности на единицу продуктов производства отчетного периода, предшествующего периоду бюджетирования, есть в отчете о себестоимости продуктов в разрезе видов деятельности, который составляется в рамках внутренней управленческой отчетности ежемесячно (см. параграф 2.3).

Умножение затрат вида деятельности при производстве единицы продукта, рассчитанного в предыдущем отчетном периоде (августе 2013 г.), на плановый объем производства продукта в отчетном периоде (сентябре 2013 г.) позволяет найти плановые величины пулов затрат видов деятельности (табл. 16):

Таблица 16

Планирование пулов затрат видов деятельности в ООО «ЭКРИ 36»

за сентябрь 2013 г.

Виды деятельности, участвующие в производстве продукта

Пулы затрат видов деятельности, распределенные на единицу продукта, руб.

Планируемый объем производства продукта, кв. м

Пулы затрат видов деятельности, распределенные на весь объем продукта, руб.

Клининг МОП

14,14

18 000

254 520

Ремонт поломоечного оборудования

3,71

66 780

Хранение и доставка ТМЦ

0,71

12 780

ИТОГО

18,57

18 000

334 080

В результате выполнения указанных процедур формируется бюджет косвенных затрат на производство продукта (бюджет себестоимости видов деятельности), который детализируется по видам деятельности. Сопоставление информации бюджетов с фактической учетной информацией о затратах по видам деятельности позволяет выявить виды деятельности, которые избыточно поглощают косвенные по отношению к продуктам производства затраты, поэтому они требуют углубленного анализа причин появления избыточных затрат.

Проведенные исследования позволили заключить, что для выполнения учетной процедуры функционального калькулирования необходимо предварительно осуществить дифференциацию видов деятельности, объектов учета, выделение драйверов затрат. Информация о видах деятельности, объектах учета и драйверах затрат является исходной и необходимой для выполнения учетной процедуры функционального калькулирования, включающей следующие элементы (этапы): распределение прямых затрат по основным и вспомогательным видам деятельности; формированием пулов затрат основных и вспомогательных видов деятельности; распределение пулов затрат видов деятельности по продуктам производства пропорционально ставкам драйверов затрат; отнесение прямых затрат на продукты производства.

Подчиненность функционального бюджетирования по отношению к системе функционального калькулирования определяет тесную взаимосвязь учетной процедуры системы функционального калькулирования и последовательности этапов функционального бюджетирования, которая выражается в том, что функциональное бюджетирование предполагает последовательность этапов, обратную по отношению к этапам, составляющим учетную процедуру функционального калькулирования. Этапы функционального бюджетирования включают: планирование объемов производства продукта; планирование пулов затрат видов деятельности для производства запланированного объема.

Функциональное бюджетирование позволяет создать бюджеты затрат по видам деятельности на производство запланированного объема продукта, сравнительный анализ которых с фактическими данными о затратах по видам деятельности, рассчитанных с помощью системы функционального калькулирования, позволяет выявить виды деятельности и продукты производства, которые являются источником повышенных затрат.

Выявление этапов, составляющих учетную процедуру функционального калькулирования, определяет необходимость исследования счетного обеспечения системы функционального калькулирования, выявления субъектов и формирования службы функционального калькулирования в коммерческой организации, разработки форм учетных регистров и внутренней управленческой отчетности системы функционального калькулирования, отражающих этапы ее учетной процедуры.

Проведенные исследования сущности и содержания учетной процедуры функционального калькулирования, во-первых, доказывает повышение точности расчета себестоимости в сравнении с традиционными калькуляционными системами, а во-вторых, позволяет определить направление методических разработок, направленных на развитие системы функционального калькулирования и функционального бюджетирования. 

<< | >>
Источник: Князева Надежда Николаевна. ОРГАНИЗАЦИОННО-МЕТОДИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ФУНКЦИОНАЛЬНОГО КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ В КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ. 2014

Еще по теме Учетная процедура системы функционального калькулирования:

  1. Учетные регистры и внутренняя управленческая отчетность по видам деятельности в системе функционального калькулирования
  2. Методика процедуры системы функционального калькулирования(и подсистемы - функционального бюджетирования)
  3. Методика и алгоритм процедуры системы функционального калькулирования
  4. Внутриорганизационная регламентация системы функционального калькулирования
  5. Элементы системы функционального калькулирования и их классификация
  6. Субъекты и разработка системы счетов функционального калькулирования в коммерческой организации
  7. Функциональное бюджетирование как подсистема функционального калькулирования
  8. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ СИСТЕМЫ ФУНКЦИОНАЛЬНОГО КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ
  9. Концепция функционального менеджмента как методологическое основание функционального калькулирования
  10. Организация учетных процедур
  11. ДОЛЖНОСТНАЯ ИНСТРУКЦИЯ БУХГАЛТЕРА ПО ФУНКЦИОНАЛЬНОМУ КАЛЬКУЛИРОВАНИЮ
  12. Бухгалтер по функциональному калькулированию
  13. МЕТОДИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ФУНКЦИОНАЛЬНОГО КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ В КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ
  14. Князева Надежда Николаевна. ОРГАНИЗАЦИОННО-МЕТОДИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ФУНКЦИОНАЛЬНОГО КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ В КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ, 2014